|
|
Muhasebe Standartları Ders Notu
TMS14-Bölümlere Göre Raporlama Standartı
MADDE 1 – (1) Bu
Tebliğin amacı; bölümlere göre raporlamaya ilişkin 14 nolu Türkiye
Muhasebe Standardının yürürlüğe konulmasıdır.
(2) Adı geçen Türkiye Muhasebe Standardı bu Tebliğ ekinde yer
almıştır.
Kapsam
MADDE 2 – (1) Bölümlere göre raporlamaya ilişkin Türkiye
Muhasebe Standardının kapsamı ekli TMS 14 metninde yer almaktadır.
Hukuki dayanak
MADDE 3 – (1) Bu Tebliğ, 28/7/1981 tarih ve 2499 sayılı
Sermaye Piyasası Kanununun Ek-1 inci maddesi ile 24/2/2004 tarihli
ve 2004/6924 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe giren
Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun Çalışmalarına İlişkin Usul
ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 9 uncu maddesinin (b) bendine
dayanılarak hazırlanmıştır.
Tanımlar
MADDE 4 – (1) Bu Tebliğde geçen;
(a) TMSK ve Kurul: Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunu,
(b) TMS: Türkiye Muhasebe Standartlarını,
(c) TFRS: Türkiye Finansal Raporlama Standartlarını,
ifade eder.
Yürürlük
MADDE 5 – (1) Bu Tebliğ 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan
hesap dönemleri için geçerli olmak üzere yayımlandığı tarihte
yürürlüğe girer.
Yürütme
MADDE 6 – (1) Bu Tebliğ hükümlerini Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulu yürütür.
EK
Türkiye Muhasebe Standardı
(TMS 14)
Bölümlere Göre Raporlama
Amaç
Bu Standardın amacı; finansal tablo kullanıcılarına aşağıdaki
hususlarda yardımcı olmak amacıyla, finansal bilgilerin bölümlere
göre – işletmenin ürettiği farklı tür mal ve hizmetler ile
faaliyette bulunduğu farklı coğrafi alanlar itibariyle -
raporlanmasına ilişkin ilkeleri belirlemektir:
(a) İşletmenin geçmiş performansının daha iyi anlaşılması;
(b) Risk ve getirilerinin daha iyi değerlendirilmesi; ve
(c) İşletme hakkında bir bütün olarak daha doğru bir karara
varılması.
Birçok işletme; kârlılık oranları, büyüme fırsatları, geleceğe
ilişkin beklentiler ve riskler açısından farklılık gösteren ürün ve
hizmet grupları sunmakta veya bu tür coğrafi bölgelerde faaliyet
göstermektedir. Bir işletmenin farklı ürün veya hizmet gruplarına ve
farklı coğrafi bölgelerdeki faaliyetlerine ilişkin bilgiler, –
genellikle bölümlere göre raporlama olarak adlandırılır – elde
edilen veriler bütününden belirlenemeyebilen, farklı ürün ya da
hizmet gruplarına sahip veya uluslararası bir işletmeye ait risk ve
getirilerin değerlendirilmesi açısından yararlıdır. Bu nedenle,
bölümlere ilişkin bilgiler, finansal tablo kullanıcılarının
ihtiyaçlarının karşılanması açısından yaygın bir şekilde gerekli
görülmektedir.
Kapsam
1. Bu Standart, Türkiye Finansal Raporlama Standartları ile
uyumlu olarak düzenlenen finansal tablolar setinin tamamına
uygulanır.
2. Finansal tablolar seti, "TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu"
Standardında belirtildiği üzere; bilanço, gelir tablosu, nakit akış
tablosu, özkaynak değişim tablosu ve dipnotlardan oluşur.
3. Bu Standart, hisse senedine dayalı menkul kıymetleri veya
borçlanma senetleri borsalar veya teşkilatlanmış diğer piyasalarda
işlem gören işletmeler ve özkaynağa dayalı veya borçlanma
senetlerini kamuya açık menkul kıymet piyasalarında ihraç etme
aşamasında olan işletmeler tarafından uygulanır.
4. Menkul kıymetleri kamuya açık piyasalarda işlem görmeyen bir
işletmenin, kendi isteğiyle, finansal tablolarını Türkiye Finansal
Raporlama Standartları ile uyumlu olarak hazırlaması durumunda, söz
konusu işletme finansal bilgilerini bölümlere göre açıklaması
konusunda teşvik edilir.
5. Menkul kıymetleri kamuya açık piyasalarda işlem görmeyen
işletmenin bölüm bilgilerini, Türkiye Finansal Raporlama
Standartları ile uyumlu olarak hazırlanmış finansal tablolarında
kendi isteğiyle açıklamak istemesi durumunda, söz konusu işletme, bu
Standartta yer alan hükümlerin tamamına uymak zorundadır.
6. Tek bir finansal raporun, menkul kıymetleri kamuya açık
piyasalarda işlem gören bir işletmenin konsolide finansal tabloları
ile birlikte, ana ortaklığın ya da bir veya daha fazla bağlı
ortaklığının bireysel finansal tablolarını da içermesi durumunda,
bölüm bilgileri sadece konsolide finansal tablolarda gösterilir.
Bağlı ortaklığın kendisinin, menkul kıymetleri kamuya açık
piyasalarda işlem gören bir işletme olması durumunda; bölüm
bilgileri, söz konusu bağlı ortaklığın kendi bireysel finansal
raporunda gösterilir.
7. Benzer şekilde, tek bir finansal raporun, menkul kıymetleri
borsalar veya diğer teşkilatlanmış piyasalarda işlem gören bir
işletmenin finansal tabloları ile birlikte, bu işletmenin finansal
bir yarar sağladığı iş ortaklığı veya özkaynak yöntemi ile
muhasebeleştirilen bir iştirakinin bireysel finansal tablolarını da
içermesi durumunda; bölüm bilgileri sadece ilgili işletmenin
finansal tablolarında gösterilir. Özkaynak yöntemi ile
muhasebeleştirilen iştirakin veya iş ortaklığının kendisinin, menkul
kıymetleri borsalar veya diğer teşkilatlanmış piyasalarda işlem
gören bir işletme olması durumunda; söz konusu işletmeler bölüm
bilgilerini bireysel finansal raporlarında gösterir.
Tanımlar
Diğer Standartlardan alınan tanımlar
8. Bu Standartta geçen aşağıdaki terimler; "TMS 7 Nakit Akış
Tabloları", "TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde
Değişiklikler ve Hatalar" ve "TMS 18 Hasılat" Standartlarında
belirtilen anlamlarıyla kullanılmıştır:
İşletme faaliyetleri: Bir işletmenin hasılat yaratıcı esas faaliyeti
ile yatırım veya finansman faaliyeti dışındaki diğer
faaliyetleridir.
Muhasebe politikaları: Finansal tabloların hazırlanmasında ve
sunulmasında işletmeler tarafından kullanılan belirli ilkeler,
esaslar, gelenekler, kurallar ve uygulamalardır.
Hasılat: Ortakların sermayeye katkıları dışında, özkaynakta artışla
sonuçlanan ve işletmenin dönem içindeki olağan faaliyetlerinden elde
edilen brüt ekonomik fayda tutarıdır.
Faaliyet alanı ve coğrafi bölüm tanımları
9. Bu Standartta geçen faaliyet alanı ve coğrafi bölüm
terimlerinin anlamları aşağıdaki gibidir:
Faaliyet alanı: İşletmenin tek bir ürün veya hizmet ya da
birbiriyle ilişkili bir ürün veya hizmet grubu sunumunda
faaliyetinde bulunan ve risk ve getiri açısından diğer faaliyet
alanlarından farklı özellikler taşıyan, ayırt edilebilir bölümüdür.
Ürün veya hizmetlerin birbirleriyle ilişkili olup olmadığının
belirlenmesinde, aşağıdaki hususlar dikkate alınır:
a) Ürün veya hizmetlerin niteliği;
b) Üretim süreçlerinin niteliği;
c) Ürün veya hizmetin müşterilerinin tür ve sınıfları;
d) Ürünlerin dağıtımı veya hizmetlerin sunumunda kullanılan
yöntemler; ve
e) Uygulanabilir olması durumunda; bankacılık, sigortacılık veya
kamu işletmelerinde olduğu gibi, düzenleyici çevrenin niteliği.
Coğrafi bölüm: İşletmenin, belirli bir ekonomik çevrede ürün veya
hizmet sunumu faaliyetinde bulunan ve başka bir ekonomik çevre
içerisinde faaliyet gösteren bölümlerden farklı risk ve getiri
özelliklerine sahip ayırt edilebilir bölümüdür. Coğrafi bölümlerin
belirlenmesinde, aşağıdaki hususlar dikkate alınır:
a) Ekonomik ve politik koşulların benzerliği,
b) Farklı coğrafi alanlardaki faaliyetler arası ilişkiler,
c) Faaliyetlerin yakınlığı,
d) Belirli bir bölgedeki faaliyetlere özgü riskler,
e) Döviz kontrolüne ilişkin düzenlemeler,
f) Temel kur riskleri.
Raporlanabilir bölüm: Bu Standart uyarınca, yukarıdaki tanımlamalara
göre bölüm bilgileri açıklanması gerekli olan faaliyet alanı veya
coğrafi bölümdür.
10. Paragraf 9’da faaliyet alanı ve coğrafi bölümlerin
tanımlarındaki faktörler özel bir düzende sıralanmamıştır.
11. Bir faaliyet alanı, birbirlerinden önemli ölçüde farklı risk ve
getirileri olan ürün ve hizmetleri içermez. Faaliyet alanının tanımı
içerisinde bir veya birden fazla faktör itibariyle farklılıklar
bulunabilse de, bir faaliyet alanı içerisinde yer alan ürün ve
hizmetlerin söz konusu faktörlerin çoğunluğu itibarıyla benzer
olması beklenir.
12. Benzer olarak, bir coğrafi bölüm, önemli ölçüde farklı risk ve
getirileri olan ekonomik çevreler içerisindeki faaliyetleri içermez.
Coğrafi bölüm, tek bir ülke, iki veya daha fazla ülkeden oluşan bir
ülke grubu ya da bir ülke içerisindeki bir bölge olabilir.
13. Risklerin temel kaynakları, işletmelerin çoğunun nasıl
örgütlendiğini ve yönetildiğini etkiler. Dolayısıyla, bu Standardın
27 nci Paragrafı, işletmenin örgütsel yapısı ve iç finansal
raporlama sisteminin işletme bölümlerinin belirlenmesine esas teşkil
etmesini öngörür. Bir işletmenin risk ve getirileri, hem
faaliyetlerinin coğrafi konumu (ürünlerinin üretildiği veya hizmet
dağıtım faaliyetlerinin toplandığı yer), hem de pazarlarının
konumundan (ürünlerinin satıldığı veya hizmetlerinin sunulduğu yer)
etkilenir. İlgili tanım, coğrafi bölümlerin aşağıdakilerden herhangi
birine dayandırılmasına izin verir:
(a) İşletmenin üretim veya hizmet yerleri ile diğer varlıklarının
konumu,
(b) İşletmenin pazarlarının ve müşterilerinin konumu.
14. Bir işletmenin örgütsel ve iç raporlama yapısı, normal
koşullarda; ilgili işletmenin coğrafi risklerinin temelde;
varlıklarının konumundan mı (satışların merkezi), yoksa
müşterilerinin konumundan mı (satış yeri) kaynaklandığının
belirlenmesine esas teşkil eder. Böylelikle işletme, coğrafi
bölümlerinin belirlenmesinde varlıklarının mı yoksa müşterilerinin
mi konumunun esas alınması gerektiğine kendi yapısına bakarak karar
verir.
15. Faaliyet alanı veya coğrafi bölümlerin oluşumunun belirlenmesi,
belirli ölçüde yargıda bulunmayı gerektirir. İşletme yönetimi söz
konusu yargıya ulaşması açısından, finansal bilgilerin bölümlere
göre raporlanmasına ilişkin olarak bu Standartta belirlenen
amaçları ve finansal tabloların niteliklerine ilişkin olarak TMSK
tarafından yayımlanan "Finansal Tabloların Hazırlanma ve Sunulma
Esaslarına İlişkin Kavramsal Çerçeve"de belirlenen hükümleri dikkate
alır. Söz konusu nitelikler; işletmenin farklı ürün ve hizmet
grupları ile belirli coğrafi alanlardaki faaliyetlerine ilişkin
olarak raporlanan finansal bilgilerin, ihtiyaca uygunluğu,
güvenilirliği ve zaman içerisinde karşılaştırılabilirliği ve anılan
bilgilerin işletmenin bir bütün olarak risk ve getirilerinin
değerlendirilmesinde kullanılabilirliği ile ilgilidir.
Bölüm hasılatı, giderleri, sonuçları, varlıkları ve borçlarının
tanımlanması:
16. Bu Standartta geçen ilave terimlerin anlamları aşağıdaki
gibidir:
Bölüm hasılatı: Müşterilere yapılan satışlardan veya aynı işletmenin
diğer bölümleriyle yapılan işlemlerden elde edilip edilmediğine
bakılmaksızın, işletmenin gelir tablosunda raporlanan hasılatının
doğrudan bir bölümle ilişkilendirilebilen veya makul bir şekilde bir
bölüme tahsis edilebilen kısmıdır. Bölüm hasılatı aşağıdakileri
içermez:
a) "-"
b) Bölümün faaliyetleri finansal nitelikli olmadığı sürece; diğer
bölümlere verilen avans ya da borçlardan elde edilen faizler dahil
olmak üzere, faiz veya temettü gelirleri; veya
c) Bölümün faaliyetleri finansal nitelikli olmadığı sürece;
yatırımların satışından veya borçların sona erdirilmesinden
kaynaklanan kazançlar.
Bölüm hasılatı; sadece, iştirakler, iş ortaklıkları veya özkaynak
yöntemine göre muhasebeleştirilen diğer yatırımların kâr veya
zararlarından işletmenin payına isabet eden payın konsolide hasılat
veya toplam işletme hasılatı içerisinde yer aldığı durumda, söz
konusu kalemleri de içerir.
"TMS 31 İş Ortaklılarındaki Paylar" Standardı uyarınca oransal
konsolidasyon yöntemi ile muhasebeleştirilen müştereken kontrol
edilmekte olan bir ortaklığın gelirlerinden ortak girişimcinin
payına isabet eden kısım, bölüm hasılatı içerisinde yer alır.
Bölüm giderleri: Müşterilere yapılan satışlardan veya aynı
işletmenin diğer bölümleriyle yapılan işlemlerden elde edilip
edilmediğine bakılmaksızın, işletme faaliyetlerinden kaynaklanan
giderlerin doğrudan bir bölümle ilişkilendirilebilen veya makul bir
şekilde bir bölüme tahsis edilebilen kısmıdır. Bölüm giderleri
aşağıdakileri içermez:
a) "-"
b) Bölümün faaliyetleri finansal nitelikli olmadığı sürece; diğer
bölümlerden alınan avans ya da borçlardan kaynaklanan faizler dahil
olmak üzere, faiz giderleri;
c) Bölümün faaliyetleri finansal nitelikli olmadığı sürece;
yatırımların satışından veya borçların sona erdirilmesinden
kaynaklanan zararlar;
d) İştirakler, iş ortaklıkları veya özkaynak yöntemi ile
muhasebeleştirilen diğer yatırımların zararlarından işletmenin
payına isabet eden kısımlar,
e) Vergi giderleri, veya
f) İşletme düzeyinde ortaya çıkan ve bir bütün olarak işletme ile
ilgili genel yönetim giderleri, merkez büro giderleri ve diğer
giderler. Ancak, bir bölüm adına işletme düzeyinde maliyetler
oluşur. Bu tür maliyetler; bölümün faaliyetleri ile ilişkili olduğu
ve bölümle doğrudan ilişkilendirilebilir veya bölüme makul bir
şekilde tahsis edilebilir olduğu sürece bölüm giderleri olarak kabul
edilir.
TMS 31 uyarınca oransal konsolidasyon yöntemi ile muhasebeleştirilen
müştereken kontrol edilmekte olan bir ortaklığın giderlerinden ortak
girişimcinin payına isabet eden kısım, bölüm giderleri içerisinde
yer alır.
Sadece, konsolide finansal tablolarda veya işletmenin bireysel
finansal tablolarında netleştirilmiş olmaları koşuluyla; esas
itibarıyle faaliyetleri finansal bir niteliğe sahip bölümlerin faiz
gelirleri ve faiz giderleri bölüm raporlaması açısından
birbirleriyle netleştirilerek gösterilebilir.
Faaliyet sonucu: Bölüm hasılatı ile bölüm giderleri arasındaki
farktır. Faaliyet sonucu, azınlık paylarına ilişkin herhangi bir
düzeltme yapılmadan önce belirlenir.
Bölüm varlıkları: Bir bölümün faaliyetinde kullanılan ve doğrudan
söz konusu bölümle ilişkilendirilebilen ya da makul bir şekilde söz
konusu bölüme tahsis edilebilen işletme varlıklarıdır.
Bir bölümün faaliyet sonucunun faiz ya da temettü geliri içermesi
durumunda, söz konusu bölümün varlıklarına; ilgili alacaklar,
krediler, yatırımlar veya diğer gelir yaratan varlıklar dahildir.
Bölüm varlıkları, vergi varlıklarını içermez.
Özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirilen yatırımlardan kaynaklanan
kazanç veya kayıpların bölüm hasılatı içerisinde yer alması
durumunda, söz konusu yatırımlar bölüm varlıklarına dahil edilir.
Bölüm varlıkları; TMS 31 uyarınca oransal konsolidasyon yöntemi ile
muhasebeleştirilen müştereken kontrol edilmekte olan bir ortaklığın
faaliyetinde kullanmakta olduğu varlıklardan ortak girişimcinin
payına isabet eden kısım, bölüm varlıkları içinde yer alır.
Bölüm varlıkları, işletmenin bilançosunda doğrudan indirim olarak
raporlanmış ilgili karşılıkların düşülmesinden sonra belirlenir.
Bölüm borçları: Bir bölümün faaliyetlerinden kaynaklanan ve doğrudan
söz konusu bölümle ilişkilendirilebilen veya makul bir şekilde söz
konusu bölüme tahsis edilebilen borçlardır.
Bir bölümün faaliyet sonucunun faiz gideri içermesi durumunda, söz
konusu bölümün borçları ile ilgili faiz içeren borçları kapsar.
TMS 31 uyarınca oransal konsolidasyon yöntemi ile muhasebeleştirilen
müştereken kontrol edilmekte olan bir ortaklığın borçlarından ortak
girişimcinin payına isabet eden kısım, bölüm borçları içinde yer
alır.
Bölüm borçları, vergi borçlarını içermez.
Bölüm muhasebe politikaları: Konsolide grup veya işletme bireysel
finansal tablolarının hazırlanması ve sunulmasında uygulanan
muhasebe politikaları ile sadece bölümlere ilişkin bilgilerin
raporlanmasında uygulanan muhasebe politikalarıdır.
17. Bölüm hasılatı, bölüm giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm
borçlarına ilişkin tanımlar; bir bölümle doğrudan
ilişkilendirilebilen veya makul bir şekilde bir bölüme tahsis
edilebilen türden kalemlere ilişkin tutarları kapsar. Bir bölümle
doğrudan ilişkilendirilebilen veya makul bir şekilde bir bölüme
tahsis edilebilen bu tür kalemlerin belirlenmesinde, işletmeler, iç
finansal raporlama sistemlerini başlangıç noktası olarak alırlar.
Şöyle ki; işletme içi finansal raporlama amaçları çerçevesinde
bölümlerle ilgili olduğu belirlenen tutarların; raporlanabilir
bölümlerin bölüm hasılatı, bölüm giderleri, bölüm varlıkları ve
bölüm borçlarının ölçülmesi açısından söz konusu bölümlerle doğrudan
ilişkilendirilebilir veya makul bir şekilde söz konusu bölümlere
dağıtılabilir oldukları varsayılır.
18. Ancak, bazı durumlarda, bir hasılat, gider, varlık veya borç;
işletme yönetimince anlaşılır, fakat işletme dışındaki diğer
finansal tablo kullanıcıları tarafından subjektif, keyfi ve
anlaşılması zor olarak nitelendirilebilecek bir esasa dayanarak
işletme içi finansal raporlama amaçları çerçevesinde bölümlere
dağıtılmış olabilir. Bu tür bir dağıtım işlemi; bölüm hasılatı,
bölüm giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm borçlarına ilişkin olarak
bu Standartta yer alan tanımları kapsamında makul bir dayanak
oluşturmaz. Aksine, bir işletme; bazı hasılat, gider, varlık veya
borç kalemlerini, bunların dağıtımı için makul bir dayanak olsa bile
işletme içi finansal raporlama amaçları açısından bunların
dağıtılmamasını seçebilir. Anılan türden bir kalem, bu Standartta
yer alan bölüm hasılatı, bölüm giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm
borçlarının tanımları kapsamında ilgili bölümlere dağıtılır.
19. Bölümün faaliyetlerinde kullanılan dönen varlıklar, maddi duran
varlıklar, finansal kiralamaya konu edilen varlıklar (TMS 17
Kiralama İşlemleri) ve maddi olmayan duran varlıklar, bölüm
varlıklarına örnek olarak gösterilebilir. Belirli bir amortisman
veya itfa kaleminin bölüm giderleri içerisinde yer alması halinde,
bunların ilgili olduğu varlıklar da bölüm varlıkları içerisinde
gösterilir. Genel işletme veya merkez büro amaçları için kullanılan
varlıklar bölüm varlıkları kapsamına dahil değildir. Dağıtım için
makul bir dayanak bulunması durumunda, iki ya da daha fazla bölüm
tarafından kullanılan işletme varlıkları bölüm varlıkları içerisine
dahil edilir. Bir bölümle doğrudan ilişkilendirilebilen veya makul
bir şekilde bir bölüme dağıtılabilen şerefiyeler bölüm varlıkları
içerisinde gösterilirken; bu şerefiyelere ilişkin değer düşüklüğü
zararları da bölüm giderleri içerisinde yer alır.
20. Ticari ve diğer borçlar, borç tahakkukları, müşterilerden alınan
avanslar, ürün garanti karşılıkları ve çeşitli mal ve hizmet
karşılıklarına ilişkin diğer hak talepleri bölüm borçlarına örnek
olarak gösterilebilir. Borç alınan tutarlar, finansal kiralama (TMS
17) konusu varlıklara ilişkin borçlar ve faaliyet amacından daha çok
finansman amacına ilişkin olarak katlanılan diğer borçlar, bölüm
yükümlülükleri içerisinde yer almaz. Faiz giderlerinin faaliyet
sonucu içerisinde yer almaları durumunda, bunların bağlı olduğu
faize dayalı borçlar da bölüm borçları içerisinde gösterilir.
Faaliyetleri esas itibariyle finansal nitelikte olmayan bölümlerin
borçları, borç alınan tutarları ve benzeri nitelikte borçları
içermez; çünkü faaliyet sonucu finansman giderleri düşülmüş kâr veya
zararı değil, faaliyet kâr veya zararını gösterir. Bunun yanısıra,
borçlanmalar çoğunlukla işletmenin geneli ile ilgili olarak merkez
büro düzeyinde yapıldığından, faize dayalı borçların doğrudan bir
bölümle ilişkilendirilmesi veya makul bir şekilde herhangi bir
bölüme dağıtılması genelde mümkün olmaz.
21. Bölüm varlık ve borçlarının ölçülmesi işlemi; buna ilişkin
düzeltmeler sadece konsolide finansal tabloların hazırlanması
amacıyla yapılmış, buna karşılık ana işletmenin ya da bağlı
ortaklığın bireysel finansal tablolarında muhasebeleştirilmemiş dahi
olsalar, işletme birleşmesi sonucunda edinilen bir işletmenin
belirlenebilir bölüm varlıkları ve bölüm borçlarının edinme öncesi
defter değerlerinde yapılan düzeltmeleri de içerir. Benzer olarak,
maddi duran varlıkların edinme tarihinden sonra TMS 16’da yer alan
yeniden değerleme yöntemine uygun olarak yeniden değerlenmiş
olmaları durumunda, bölüm varlıklarının ölçülmesi işlemi, söz konusu
yeniden değerlemeleri de yansıtır.
22. Maliyetlerin dağıtımına ilişkin olarak diğer Standartlarda
açıklayıcı hükümler bulunabilir. Örneğin; "TMS 2 Stoklar"
Standardının 11-20 nci Paragraflarında maliyetlerin stoklarla
ilişkilendirilmesi ve bunlara dağıtılması; "TMS 11 İnşaat
Sözleşmeleri" Standardının 16-21 inci Paragraflarında ise
maliyetlerin sözleşmelerle ilişkilendirilmesi ve bunlara dağıtılması
konularında açıklayıcı hükümler yer alır. Söz konusu açıklayıcı
hükümler, maliyetlerin bölümlerle ilişkilendirilmeleri ve bunlara
dağıtılmaları konularında yararlı olabilir.
23. "TMS 7 Nakit Akış Tabloları" Standardı, borçlu cari hesapların
nakdin bir unsuru olarak mı yoksa borç olarak mı raporlanmaları
gerektiği hususunu düzenler.
24. Grup içi bakiyeler ve grup içi işlemler tek bir bölüm
içerisindeki grup işletmeleri arasında olmadığı sürece; bölüm
hasılatı, bölüm giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm yükümlülükleri,
bu tür grup içi bakiyeler ve grup içi işlemler konsolidasyon
sürecinin bir parçası olarak mahsup edilmeden önce belirlenir.
25. İşletmenin finansal tablolarının bir bütün olarak
hazırlanmasında ve sunulmasında kullanılan muhasebe politikalarının,
aynı zamanda, bölümün temel muhasebe politikalarını da oluşturmakta
olmalarına ek olarak, bölümlerin belirlenmesi, bölümler arası
transferlerin fiyatlanma yöntemleri ile hasılatın ve giderlerin
bölümlere dağıtımında kullanılan esaslar gibi özel olarak bölüm
raporlaması ile ilgili politikalar da, bölüm muhasebe politikaları
içerisinde yer alır.
Raporlanabilir bölümlerin belirlenmesi
Temel ve ikincil bölüm raporlama esasları
26. Temel bölüm raporlama esasının faaliyet alanı mı yoksa coğrafi
bölüm mü olacağını, işletmenin risk ve getirilerinin temel kaynak ve
niteliği belirler. İşletmenin risk ve getiri oranlarının, daha
ziyade, ürettiği ürün ve hizmetlerdeki farklılıklardan etkilenmeleri
durumunda; bölüm bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel esas,
faaliyet alanı olurken; coğrafi bölümler ikincil olarak raporlanır.
Benzer olarak, işletmenin risk ve getiri oranlarının, daha ziyade,
söz konusu işletmenin farklı ülkelerde veya diğer coğrafi bölgelerde
faaliyet göstermesinden etkilenmeleri durumunda; bölüm bilgilerinin
raporlanmasına yönelik temel esas coğrafi bölgeler olurken, ilgili
ürün ve hizmet gruplarına ilişkin bilgiler faaliyet alanı esasında
ikincil olarak raporlanır.
27. Bir işletmenin karşı karşıya bulunduğu risklerin niteliği ve
temel kaynakları ile farklı getiri oranlarını ve dolayısıyla hangi
raporlama esaslarının temel, hangisinin ikincil olacağının
belirlenmesinde; aşağıdaki durumlar hariç olmak üzere, işletmenin
örgütsel ve yönetim yapısı ile yönetim kuruluna ve icra kurulu
başkanına yönelik işletme içi finansal raporlama sistemi esas
alınır:
a) Bir işletmenin risk ve getiri oranlarının hem ürettiği ürün ve
hizmetlerdeki hem de faaliyette bulunduğu coğrafi bölgelerdeki
farklılıklardan önemli ölçüde etkilendiği ve anılan durumun
işletmenin idaresinde ve yönetim kuruluna ve de icra kurulu
başkanına yönelik işletme içi raporlama sisteminde matriks
yaklaşımının benimsenmiş olması ile kanıtlanabildiği durumlarda,
temel bölüm raporlama esası olarak faaliyet alanı, ikincil bölüm
raporlama esası olarak da coğrafi bölümler kullanılır; ve
b) Bir işletmenin örgütsel ve yönetsel yapısı ile yönetim kuruluna
ve icra kurulu başkanına yönelik işletme içi finansal raporlama
sisteminin, tek bir ürün veya hizmete ya da bir ürün veya hizmet
grubuna ya da belli bir coğrafi bölgeye dayanmaması durumunda; söz
konusu işletmenin idarecileri ve yönetimi, işletmenin risk ve
getirilerinin ürettiği ürün ve hizmetlerden ya da faaliyette
bulunduğu coğrafi bölgelerden hangisi ile daha fazla ilgili olduğu
ve dolayısıyla işletme bölümlerinden ve coğrafi bölümlerden
hangisinin temel hangisinin ikincil bölüm raporlama esası olarak
kullanılacağını kendileri belirler.
28. İşletmelerin çoğu açısından, risk ve getirilerin temel kaynağı
işletmelerin örgütsel ve yönetsel yapılarını belirler. Bir
işletmenin örgütsel ve yönetimsel yapısı ile işletme içi finansal
raporlama sistemi, olağan koşullarda bölüm raporlaması amaçlarına
yönelik olarak işletmenin risk ve getirilerinin temel kaynağına
ilişkin en iyi kanıtı teşkil eder. Bundan dolayı, bazı nadir
durumlar hariç olmak üzere; bölüm bilgilerinin finansal tablolarda
raporlanmasında, işletme içerisinde en üst yönetime yapılan
raporlamada kullanılan esaslar ile aynı esaslar kullanılır.
İşletmenin risk ve getirilerinin temel kaynağı temel bölüm raporlama
esası şekline dönüşür. İşletmenin risk ve getirilerinin ikincil
kaynağı ise ikincil bölüm raporlaması esasına dönüşür.
29. "Matriks sunum" -işletme bölümleri ve coğrafi bölümlerin her
ikisinin birden, her birinde ilgili bölüm açıklamalarının tamamı yer
almak üzere bir temel bölüm raporlama esası olduğu- işletmenin risk
ve getiri oranlarının, hem ürettiği ürün ve hizmetlerdeki hem de
faaliyette bulunduğu coğrafi bölgelerdeki farklılıklardan önemli bir
şekilde etkilenmesi durumunda genellikle kullanışlı bilgiler
sağlayabilir. Bu Standart matriks sunumun kullanılmasını gerektirmez
ancak bunu yasaklamaz.
30. Bazı durumlarda, bir işletmenin organizasyonu ve iç raporlama
sistemi, ürettiği ürün ve hizmet türleri veya faaliyette bulunduğu
coğrafi bölgelerin her ikisindeki farklılıklardan da bağımsız olarak
gelişmiş olabilir. Örneğin; işletme içi raporlama sistemi,
birbiriyle ilişkisiz ürün ve hizmet gruplarından oluşan işletme içi
bölümlerin ortaya çıkmasına sebebiyet verecek şekilde, işletmenin
tüzel kişiliği esas alınarak organize edilmiş olabilir. Bu tür
olağan dışı durumlarda, işletme içi raporlanan bölüm bilgileri bu
Standardın amaçlarını karşılamaz. Buna bağlı olarak, 27 (b)
Paragrafı bir işletmenin risk ve getirilerinin ürettiği ürün ve
hizmetlerden ya da faaliyette bulunduğu coğrafi bölgelerden hangisi
ile daha fazla ilgili olduğunun ve dolayısıyla işletme bölümlerinden
ve coğrafi bölümlerden hangisinin temel bölüm raporlama esası olarak
kullanılacağının yöneticiler ve işletme yönetimi tarafından
belirlenmesini gerektirir. Amaç; diğer işletmelerle makul derecede
bir karşılaştırılabilirlik sağlamak ve ortaya çıkan bilginin
anlaşılabilirliğini arttırmak, bunun yanı sıra, ürün/hizmetler ve
coğrafi konumla ilgili risk ve getiriler hakkında yatırımcılar,
kredi verenler ve diğer ilgililerin ihtiyaçlarını karşılamaktır.
Faaliyet alanları ve coğrafi bölümler
31. Bir işletmenin dış raporlama amaçlarına yönelik faaliyet ve
coğrafi bölümleri, ilgili birimin geçmiş performansının
değerlendirilmesi ve gelecekte yapılacak kaynak tahsisine yönelik
karar verilebilmesini teminen, işletmenin yönetim kuruluna ve icra
kurulu başkanına raporlanan bilgilerde esas alınan örgütsel birimler
ile aynı olmak zorundadır.
32. Bir işletmenin örgütsel ve yönetsel yapısı ile yönetim kuruluna
ve icra kurulu başkanına yönelik işletme içi finansal raporlama
sisteminin, tek bir ürün veya hizmete ya da bir ürün veya hizmet
grubuna ya da belli bir coğrafi bölgeye dayanmaması durumunda, bu
Standardın 27 (b) Paragrafı; işletme idarecileri ve yönetiminin,
işletmenin risk ve getirilerini hangisinin yansıttığına ilişkin
değerlendirmeleri sonucunda faaliyet alanı veya coğrafi bölümlerden
birisini temel, diğerini ise ikincil bölüm raporlama esası olarak
seçmelerini gerektirir. Bu durumda, işletme idarecileri ve yönetimi
tarafından, aşağıdaki durumlarla tutarlı olmak kaydıyla, yönetim
kuruluna ve icra kurulu başkanına işletme içi finansal raporlamada
kullanılan sisteme ilişkin esaslar yerine, bu Standardın 9 uncu
Paragrafında yer alan tanımlardaki hususlar esas alınmak suretiyle
dış raporlama amaçlarına yönelik faaliyet alanı ve coğrafi bölümler
belirlenir:
(a) İdarecilere ve yönetime işletme içerisinde raporlanan bölümlerin
bir veya daha fazlasının, bu Standardın Paragraf 9’da yer alan
tanımlardaki hususlara dayanan bir faaliyet alanı veya coğrafi bölüm
olması, ancak diğerlerinin bu şekilde olmaması durumunda; aşağıda
yer alan (b) alt Paragrafı, sadece 9 uncu Paragrafta yer alan
tanımları sağlamayan işletme içi bölüm raporlarına uygulanır (söz
konusu tanımları sağlayan işletme içi bölüm raporları, daha fazla
bölümlenmez);
(b) İdarecilere ve yönetime işletme içerisinde raporlanan bölümlerin
bu Standardın 9 uncu Paragrafında yer alan tanımları sağlamayan
bölümlerine ilişkin olarak; işletme yönetimi tarafından bu
Standardın 9 uncu Paragrafında yer alan tanımlar ile uyumlu bir
şekilde, iç bölümleme sisteminin ürün veya hizmet hatları ya da
coğrafi hatlar bazında bilgi raporlayan işletme içi bölümün bir
sonraki alt düzeyi dikkate alınır; ve
(c) İşletme içerisinde raporlanan bu tür bir alt-bölümün, bu
Standardın 9 uncu Paragrafında yer alan tanımlardaki faktörlere
dayanan faaliyet alanı veya coğrafi bölüm tanımlamasını karşılaması
durumunda, raporlanabilir bölümlerin belirlenmesine ilişkin bu
Standardın 34 ve 35 inci Paragraflarında yer alan kriterler söz
konusu bölüme de uygulanır.
33. Bu Standart kapsamında, tüm işletmeler, faaliyet alanı ve
coğrafi bölümlerini her bir birimin geçmiş performansının
değerlendirilmesi ve bu birimlere gelecekte yapılacak kaynak
dağıtımına yönelik olarak işletmenin yönetim kuruluna (özellikle,
eğer var ise, yönetici olmayan denetim müdürlerine) ve icra kurulu
başkanına (bazı durumlarda birkaç kişiden oluşan bir grup da
olabilen, karar alma sürecindeki kıdemli kişi) bilgi raporlayan
örgütsel birimler olarak belirler. İşletme içi bölümlerin ürün veya
hizmet ya da coğrafi hatlar bazında belirlenmemiş olması nedeniyle,
Paragraf 32’yi uygulamakla yükümlü olan bir işletme; sadece dış
raporlama amaçlarına yönelik yeni bölümler kurmak yerine, ürün veya
hizmet hatları ya da coğrafi hatlar bazında bilgi raporlayan işletme
içi bölümün bir sonraki alt düzeyini dikkate alır. Bir işletmenin
dış raporlama amaçlarına yönelik faaliyet alanı ve coğrafi
bölümlerinin belirlenmesi açısından, ilgili işletmenin örgütsel ve
yönetsel yapısı ile işletme içi finansal raporlama sisteminin
dikkate alınması yaklaşımı "yönetim yaklaşımı" olarak; bilginin
işletme içi raporlandığı örgütsel kısımlar ise "faaliyet bölümleri"
olarak adlandırılır.
Raporlanabilir bölümler
34. İşletme içi raporlanan önemli ölçüde benzer iki veya daha fazla
faaliyet alanı veya coğrafi bölüm, tek bir faaliyet alanı veya
coğrafi bölüm olarak birleştirilebilir. Aşağıdaki koşulların varlığı
halinde; iki veya daha fazla faaliyet alanı veya coğrafi bölümün
önemli ölçüde benzer olduğu kabul edilir:
(a) Uzun vadeli finansal performanslarının benzer olması; ve
(b) Bu Standardın 9 uncu Paragrafında yer alan tanımdaki hususların
tamamı açısından benzer olmaları.
35. Bir faaliyet alanının veya coğrafi bölümün, raporlanabilir bölüm
olarak belirlenebilmesi için; bölüm hasılatının büyük bir
çoğunluğunun işletme dışı müşterilere yapılan satışlardan
kazanılması ve;
a) İşletme dışı müşterilere yapılan satışlardan ve diğer bölümler
ile gerçekleştirilen işlemlerden elde edilen hasılatın, işletme içi
ve dışı tüm bölümlerin toplam hasılatının %10’unu veya daha
fazlasını oluşturması; veya
b) Kâr veya zararla sonuçlanan faaliyet sonucunun, kâr elde eden
bölümlerin toplam sonuçları ile zarar eden bölümlerin toplam
sonuçlarının mutlak anlamda büyük olanının %10 veya daha fazlasına
isabet etmesi; veya
c) Varlıklarının, tüm bölümlerin toplam varlıklarının %10 veya daha
fazlasını oluşturması gerekir.
36. İşletme içi raporlanan bir bölüm verilerinin, Paragraf 35’teki
önemlilik alt sınırlarının tamamının altında olması durumunda;
a) Bu bölüm, boyutuna rağmen raporlanabilir bölüm olarak
belirlenebilir;
b) Bu bölüm, boyutu nedeniyle raporlanabilir bölüm olarak
belirlenmemiş olması durumunda; verileri Paragraf 35’te belirtilen
önemlilik alt sınırlarının yine tamamının altında olan benzer
nitelikli bir veya daha fazla işletme içi raporlanan bölümle
birlikte, ayrı bir raporlanabilir bölüm içerisinde birleştirilebilir
(iki veya daha fazla faaliyet alanı veya coğrafi bölümün, bu
Standardın 9 uncu Paragrafında yer alan tanımlardaki hususların
büyük bir çoğunluğuna sahip olmaları durumunda, benzer nitelikli
oldukları kabul edilir);
c) Bu bölümün ayrı bir bölüm olarak raporlanmamış veya
birleştirilmemiş olması durumunda, söz konusu bölüm, dağıtılmamış
mutabakat kalemi olarak gösterilir.
37. Raporlanabilir bölümlerle ilişkilendirilebilir işletme dışı
toplam hasılatın, toplam konsolide hasılat veya toplam işletme
hasılatının %75’inden daha az olması durumunda; Paragraf
35’te belirtilen %10 oranındaki alt sınırı sağlamasalar bile, toplam
konsolide hasılatın veya toplam işletme hasılatının en az %75
oranındaki kısmı raporlanabilir bölümler içerisine dahil olana
kadar, ilave bölümler raporlanabilir bölüm olarak belirlenir.
38. Bu Standartta yer alan %10 oranındaki alt sınır; faaliyet alanı
ve coğrafi bölümlerin belirlenmesi haricinde, finansal raporlamanın
herhangi bir bölümüne ilişkin önemliliğin belirlenmesinde
kullanılmaz.
39. Raporlanabilir bölümlerin, hasılatlarının büyük çoğunluğunu
işletme dışı müşterilere yapılan satışlardan elde eden bölümlerle
sınırlandırılması durumunda; bu Standart, dikey olarak bütünleşmiş
faaliyetlerin farklı safhalarının ayrı faaliyet alanı olarak
belirlenmesini gerektirmez. Ancak, bazı endüstrilerde mevcut
uygulama, işletme dışı müşterilerden önemli bir satış hasılatı elde
etmese dahi, dikey olarak bütünleşmiş belirli faaliyetlerin ayrı
işletme bölümleri olarak raporlanmasıdır. Örneğin; çok sayıda
uluslararası petrol şirketi, arama ve üretim faaliyetleri ile arıtma
ve pazarlama faaliyetlerini, ham petrollerin tamamının veya
çoğunluğunun içsel olarak ilgili işletmenin arıtma faaliyetlerine
transfer edilmesi halinde bile, ayrı faaliyet alanları olarak
raporlar.
40. Bu Standart; dikey olarak bütünleşmiş faaliyetlerin, 75 inci
Paragraf çerçevesinde bölümler arası transferlerin
fiyatlandırılmalarına ilişkin açıklamalarda yer alan uygun
tanımlamalar ile birlikte ihtiyari olarak ayrı bölümler halinde
raporlanmasını teşvik eder, ancak bu işlem zorunlu değildir.
41. Bir işletmenin dikey olarak bütünleşmiş faaliyetlerinin iç
raporlama sisteminde ayrı bölümler olarak dikkate alındığı, ancak bu
tür faaliyetlerin işletme tarafından dışarıya faaliyet alanı olarak
raporlanmasının tercih edilmemiş olduğu durumlarda; dış raporlama
amaçlı raporlanabilir faaliyet alanları belirlenirken, satış
bölümlerinin herhangi bir bölüme tahsis edilmemiş bir düzeltme
kalemi olarak dikkate alınmasını gerektirecek makul bir gerekçe
bulunmadığı sürece, satış bölümleri satın alma bölümleri ile
birleştirilir.
42. Bir önceki dönemde ilgili %10 oranındaki alt sınırı karşılaması
nedeniyle raporlanabilir bölüm olarak belirlenen bir bölümün işletme
yönetimi tarafından önemliliğinin devam ettiğine karar verilmesi
durumunda, bu bölümün raporlanabilir bir bölüm olarak dikkate
alınmasına cari dönemde devam edilir. Anılan durum, söz konusu
bölümün hasılatı, faaliyet sonucu ve varlıklarının tamamının %10
oranındaki alt sınırı karşılayamaz hale gelmesi durumunda da
geçerlidir.
43. Bir bölümün cari dönemde ilgili %10 oranındaki alt sınırı
karşılaması nedeniyle raporlanabilir bölüm olarak belirlenmesi
durumunda; karşılaştırma amaçlı olarak sunulacak olan önceki dönem
bölüm verileri, yapılması mümkün olduğu sürece, bu yeni
raporlanabilir bölümü ayrı bir bölüm olarak yansıtacak şekilde
yeniden düzenlenir. Bu durum, bölüm verilerinin önceki dönemde %10
oranındaki eşikleri sağlamaması halinde de geçerlidir.
Bölüm muhasebe politikaları
44. Bölüm bilgileri, konsolide edilmiş bir grubun veya bir
işletmenin finansal tablolarının hazırlanması ve sunulmasında
benimsenen muhasebe politikaları ile uyumlu olarak hazırlanır.
45. Konsolide finansal tabloların veya işletme çapında finansal
tablolarının hazırlanmasında işletme idarecileri ve yönetimi
tarafından kullanılması benimsenen muhasebe politikalarını, söz
konusu işletme idarecileri ve yönetiminin, dış raporlama amaçlarına
en uygun muhasebe politikası olarak kabul ettikleri varsayılır.
Bölüm bilgilerinin amacının, işletmenin bir bütün olarak daha iyi
anlaşılması ve daha bilgili bir şekilde karar alınmasının sağlanması
amacıyla finansal tablo kullanıcılarına katkıda bulunmak olması
nedeniyle; bu Standart, bölüm bilgilerinin hazırlanmasında, işletme
idarecileri ve yönetimi tarafından seçilen muhasebe politikalarının
kullanılmasını gerektirir. Ancak, bu durum; konsolide edilmiş
finansal tablolara veya işletmenin konsolide olmayan finansal
tablolarına ilişkin muhasebe politikalarının, raporlanabilir
bölümlere bunlar ayrı birer işletmeymiş gibi uygulanacağı anlamına
gelmez. İşletme çapında belirli bir muhasebe politikası uygulanırken
yapılan ayrıntılı bir hesaplama, makul bir gerekçenin bulunması
halinde, ilgili bölümlere paylaştırılabilir. Örnek olarak;
emekliliğe ilişkin hesaplamalar sıklıkla bir bütün olarak işletme
için yapılır; ancak, işletme çapındaki veriler, bölümlerin ücret ve
demografik verileri dikkate alınarak, ilgili bölümlere
paylaştırılabilir.
46. Bu Standart, a) bölüm bilgileri, ilgili bölümün performansının
değerlendirilmesi ve kaynakların bu bölüme tahsis edilmesine ilişkin
karar alınması için, işletmenin yönetim kurulu ve yöneticilerine
işletme içi raporlandığı ve b) bu tür ek bilgilere yönelik ölçüm
esasları açıkça belirtildiği sürece; konsolide finansal tablolar
veya işletmenin konsolide olmayan finansal tabloları için benimsenen
muhasebe politikaları dışındaki bir esasa göre hazırlanan ek bölüm
bilgilerinin açıklanmasını yasaklamaz.
47. İki veya daha fazla bölüm tarafından müşterek olarak kullanılan
varlıklar, sadece ve sadece, bunlara ilişkin hasılat ve giderlerin
de söz konusu bölümlere dağıtılması durumunda, bu bölümlere
dağıtılır.
48. Varlık, borç, hasılat ve gider kalemlerinin bölümlere ne şekilde
dağıtılacağı; bu tür kalemlerin nitelikleri, bölümler tarafından
yerine getirilen faaliyetler ve bölümlerin göreceli bağımsızlıkları
gibi hususlara bağlıdır. Tüm işletmeler tarafından benimsenecek tek
bir dağıtım esasının belirlenmesi mümkün veya uygun değildir.
Ayrıca, bu tür dağıtımların yapılmasına yönelik tek bir dağıtım
esasının bulunması ve bu esasın da keyfi ve anlaşılması güç olması
halinde; iki veya daha fazla bölüm ile müşterek olarak ilgili
bulunan varlık, borç, hasılat ve gider kalemlerinin dağıtımı zorunlu
değildir. Bölüm hasılatı, bölüm giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm
borçlarının tanımları birbirleriyle ilişkili olup; bu çerçevede
yapılacak dağıtımların tutarlı olması gerekir. Bu nedenle, birlikte
kullanılan varlıklar, sadece ve sadece ilgili hasılat ve
giderlerinin de aynı bölümlere dağıtılması halinde, bölümlere
dağıtılır. Örneğin; bir varlık, sadece ve sadece kendisine ilişkin
amortisman veya itfaların faaliyet sonucunun ölçülmesinde indirilmiş
olmaları durumunda, bölüm varlıkları içerisine dahil edilir.
Açıklamalar
49. 50-67 arasındaki Paragraflar, bir işletmenin temel raporlama
esasındaki raporlanabilir bölümlerine ilişkin gerekli açıklamaları
düzenler. 68-72 arasındaki Paragraflar, bir işletmenin ikincil
raporlama esasına göre raporlanabilir bölümlerine ilişkin gerekli
açıklamaları belirtir. 68-72 arasındaki Paragraflar ikincil
raporlama açısından çok daha az açıklama gerektirdiği halde,
işletmeler 50-67 arasındaki Paragraflarda temel bölümlere ilişkin
olarak belirlenen bütün açıklamaları, raporlanabilir her bir ikincil
bölüm için de yapmaları konusunda teşvik edilir. 74-83 arasındaki
Paragraflar, bölüm açıklamasına ilişkin birçok başka konuya da
işaret eder. Ek-B1’de, söz konusu açıklama Standartlarının
uygulamasına yer verilmiştir.
Temel raporlama esası
50. Paragraf 51-67 arasında yer alan açıklamalara ilişkin hükümler,
işletme tarafından temel raporlama esasının benimsendiği
raporlanabilir bölümlerin tamamına uygulanır.
51. İşletme, her bir raporlanabilir bölüme ilişkin bölüm hasılatını
açıklar. İşletme dışı müşterilere yapılan satışlardan elde edilen
bölüm hasılatı ile diğer bölümlerle gerçekleştirilen işlemlerden
elde edilen bölüm hasılatı ayrı olarak raporlanır.
52. İşletme; sürdürülen faaliyetlere ilişkin sonuçları, durdurulan
faaliyetlere ilişkin sonuçlardan ayrı şekilde göstermek suretiyle,
her bir raporlanabilir bölüme ilişkin faaliyet sonucunu açıklar.
52A. Paragraf 52’nin durdurulan faaliyetlere ilişkin açıklama
hükümlerinin en son dönem bilanço tarihi itibariyle durdurulmuş
olarak sınıflanmış faaliyetlerin tamamıyla ilişkilendirilmesi
amacıyla, işletme önceki dönemlerin finansal tablolarında yer alan
faaliyet sonuçlarını yeniden düzenler.
53. Bir işletme tarafından, keyfi dağıtımlar yapılmaksızın, faaliyet
sonucu dışında, bölümün kâr veya zararının ya da bölümün kârlılığına
ilişkin diğer bazı ölçülerin hesaplanabilmesi durumunda bu tür
verilerin faaliyet sonucuyla birlikte açıklanması teşvik edilir. Bu
tür verilerin, konsolide finansal tablolar veya işletmenin konsolide
olmayan finansal tabloları için benimsenen muhasebe politikaları
dışındaki bir esas çerçevesinde hazırlanmış olması durumunda,
bunların ölçüm esasına ilişkin ayrıntılı bir açıklamaya işletme
finansal tablolarında yer verilir.
54. Gelir tablosunda faaliyet sonucunun üzerinde bölümün
performansına ilişkin bir veriye örnek olarak, brüt satış kârı
verilebilir. Gelir tablosunda faaliyet sonucunun altında yer alan
bölümün performans verilerine örnek olarak, olağan faaliyet kârı
veya zararı (vergi öncesi veya sonrası) ve kâr veya zarar
verilebilir.
55. Bir işletme her bir raporlanabilir bölüm için, bölüm
varlıklarının toplam defter değerini açıklar.
56. Bir işletme, her bir raporlanabilir bölüm için bölüm borçlarını
açıklar.
57. Bir işletme, her bir raporlanabilir bölüm için, bir dönemden
daha uzun bir süre kullanılması beklenen bölüm varlıklarının (maddi
duran varlıklar ve maddi olmayan duran varlıklar) elde edilmesine
yönelik olarak dönem boyunca katlanılan toplam maliyeti açıklar. Söz
konusu işlem, bazı zamanlar, sermaye ilaveleri veya sermaye
harcamaları olarak da nitelendirilmekte olup, bu ilkenin
gerektirdiği ölçümler nakit esasında değil tahakkuk esasında
yapılır.
58. İşletme, faaliyet sonucuna dahil edilen bölüm varlıklarına
ilişkin dönem amortisman ve itfa giderlerinin toplam tutarını, her
bir raporlanabilir bölüm için açıklar.
59. Bir işletme bölüm hasılatı ve bölüm giderleri içerisinde,
niteliği, boyutu veya sıklığı nedeniyle her bir raporlanabilir
bölümün dönem içerisindeki performansının anlaşılması için gerekli
olan kalemlerin nitelik ve tutarlarını açıklamak konusunda teşvik
edilir, ancak bu husus zorunlu değildir.
60. TMS 1; gelir ve gider kalemlerinin önemli olmaları durumunda,
bunların nitelik ve tutarların ayrı olarak açıklanmasını gerektirir.
TMS 1’de; stoklar ve maddi varlıklara ilişkin defter değerlerinin
düşürülmesi, yeniden yapılandırma karşılıkları, maddi duran
varlıkların ve uzun vadeli yatırımların elden çıkarılmaları,
durdurulan faaliyetler, yasal uzlaşmalar ve karşılıkların iptali
edilmesi gibi birçok örnek verilmiştir. Paragraf 59’da yer alan
hükümler, bu tür kalemlerin sınıflandırılmalarını veya ölçümlerini
değiştirmeyi amaçlamaz. Ancak, bu Paragrafta yapılması teşvik edilen
açıklama; bu kalemlerin açıklama amaçları açısından
değerlendirildikleri düzeyi, işletme düzeyinden bölüm düzeyine
indirir.
61. Bir işletme, Paragraf 58 gereğince ayrı olarak açıklanması
gereken amortisman ve itfalar dışındaki, bölüm giderlerine dahil
edilen ve dolayısıyla faaliyet sonucunun ölçülmesinde dikkate alınan
önemli nakit dışı giderlerin toplam tutarını, her bir raporlanabilir
bölüm için açıklar.
62. TMS 7 işletmenin işletme, yatırım ve finansal faaliyetlerinin
ayrı olarak raporlandığı bir nakit akış tablosunun sunulmasını
gerektirir. TMS 7 raporlanabilir her bir coğrafi ve sanayi bölümüne
ilişkin nakit akışı bilgilerinin kamuya duyurulmasının, işletmenin
genel finansal durumu, likiditesi ve nakit akışının anlaşılması için
gerekli olduğunu ifade eder. TMS 7 bu tür bilgilerin açıklanmasını
teşvik eder. TMS 7 tarafından açıklanması teşvik edilen bölüm nakit
akışı bilgilerinin açıklanması bu Standart tarafından da teşvik
edilir. Buna ek olarak, bu Standart, bölüm hasılatına dahil edilmiş
ve dolayısıyla faaliyet sonucunun ölçülmesinde dikkate alınmış
önemli nakit dışı hasılatların açıklanmasını da teşvik eder.
63. TMS 7 tarafından açıklanması teşvik edilen bölüm nakit akış
bilgilerini açıklayan bir işletme, Paragraf 58 kapsamında bölümlere
ilişkin amortisman ve itfa giderlerini ya da Paragraf 61 kapsamında
nakit dışı giderlerini ayrıca açıklamak zorunda değildir.
64. Bir işletme her bir raporlanabilir bölümü için; iştiraki, iş
ortaklığı veya özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirilen diğer
yatırımlarının kâr veya zararından kendisine düşen toplam payı, tüm
bu iştiraklerinin faaliyetlerinin esas itibariyle ilgili bölüm
faaliyetleri dahilinde olması durumunda açıklar.
65. Bir önceki Paragraf kapsamında tek bir toplam tutar
açıklanırken, her bir iştirak, iş ortaklığı veya özkaynak yöntemiyle
muhasebeleştirilen diğer bir yatırım, faaliyetlerinin bir bölüm
içerisinde gerçekleşip gerçekleşmediğinin tespiti açısından; ayrı
ayrı değerlendirilir.
66. İştirakler, iş ortaklıkları veya öz sermaye yöntemi ile
muhasebeleştirilen diğer yatırımların kâr veya zararından işletmenin
payına isabet eden toplam kısmın, raporlanabilir bölümler
aracılığıyla açıklanmış olmaları durumunda; söz konusu iştirak ve iş
ortaklıklarındaki toplam yatırımların da raporlanabilir bölüm
aracılığıyla açıklanması gerekir.
67. Bir işletme, raporlanabilir bölümler açısından açıklanan
bilgiler ile konsolide finansal tablolarda veya konsolide olmayan
finansal tablolarında yer alan tüm bilgilerin mutabakatını sunar.
Anılan mutabakatın sunulması esnasında işletme, bölüm hasılatının,
işletme dışı müşterilerden elde edilen işletme hasılatı (işletme
dışı müşterilerden elde edilen, ancak herhangi bir bölümün hasılatı
içerisinde yer almayan işletme hasılat tutarına ilişkin açıklama
dahil) ile; devam eden faaliyetlerden kaynaklanan faaliyet
sonucunun, devam eden faaliyetlerden kaynaklanan faaliyet kârı veya
zararı ya da devam eden faaliyetlerden kaynaklanan işletme kârı veya
zararı ile; durdurulan faaliyetlerden kaynaklanan faaliyet kârı veya
zararının, durdurulan faaliyetlerden kaynaklanan işletme kârı veya
zararı ile; bölüm varlıklarının, işletmenin varlıkları ile; ve bölüm
borçlarının, işletme borçları ile mutabakatına yer verir.
İkincil bölüm bilgisi
68. Paragraf 50-67, işletmenin temel raporlama esasının benimsendiği
raporlanabilir her bir bölüm için gerekli açıklamaları belirler.
Paragraf 69-72 ise, aşağıda belirtilen düzen çerçevesinde, işletme
tarafından ikincil raporlama esasının benimsendiği raporlanabilir
bölümlere ilişkin gerekli açıklamaları belirler.
(a) Bir işletmenin temel raporlama esasının faaliyet alanı olması
durumunda, gerekli ikincil raporlama esası Paragraf 69’da
belirtilmiştir;
(b) Bir işletmenin temel raporlama esasının, varlıklarının
konumunun esas alındığı (işletmenin ürünlerinin üretildiği veya
hizmetlerinin sunulduğu yer) coğrafi bölümler olması durumunda,
ikincil raporlama esası kapsamında açıklanacak bilgiler 70 ve 71
inci Paragraflarda belirtilmiştir;
(c) Bir işletmenin temel raporlama esasının müşterilerinin
konumunun esas alındığı (malların üretildiği veya hizmetlerin teslim
faaliyetlerinin toplandığı yer) coğrafi bölüm olması durumunda ise,
ikincil raporlama esası kapsamında açıklanacak bilgiler 70 ve 72 nci
Paragraflarda belirtilmiştir.
69. Bir işletmenin bölüm bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel
esasının faaliyet alanı olması durumunda, söz konusu işletme,
aşağıda yer alan bilgileri de raporlar:
(a) Hasılatı, işletme dışı müşterilerin tamamına yapılan satışlardan
elde edilen toplam işletme hasılatının %10’u veya daha fazlası olan
her bir coğrafi bölüm açısından; müşterilerin coğrafi konumuna göre
tespit edilen coğrafi alanlar itibariyle işletme dışı müşterilere
yapılan satışlardan elde edilen bölüm hasılatı;
(b) Bölüm varlıkları, tüm coğrafi bölümlerin toplam varlıklarının
%10’u veya daha fazlası olan her bir coğrafi bölüm için; varlıkların
coğrafi konumu bazında bölüm varlıklarının toplam defter değeri,
(c) Bölüm varlıkları, tüm coğrafi bölümlerin toplam varlıklarının
%10’u veya daha fazlası olan her bir coğrafi bölüm için; varlıkların
coğrafi konumu bazında, bir dönemden daha uzun bir süre kullanılması
beklenen bölüm varlıklarının (maddi duran varlıklar ve maddi olmayan
duran varlıklar) elde edilmesine yönelik olarak dönem içerisinde
katlanılan toplam maliyetler.
70. Bir işletmenin bölüm bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel
esasının coğrafi bölümler olması durumunda (varlıkların konumuna
veya müşterilerin konumuna göre); işletme dışı müşterilere yapılan
satışlardan elde edilen bölüm hasılatı tüm işletme dışı müşterilere
yapılan satışlardan elde edilen toplam işletme hasılatının %10’u
veya daha fazlası olan ya da bölüm varlıkları tüm faaliyet
alanlarının toplam varlıklarının %10’u veya daha fazlası olan her
bir faaliyet alanı için, aşağıdaki bölüm bilgileri ayrıca açıklanır:
(a) İşletme dışı müşterilerden edinilen bölüm gelirleri;
(b) Bölüm varlıklarının toplam defter değeri; ve
(c) Bir dönemden daha uzun süreli kullanılması beklenilen bölüm
varlıklarının (maddi ve maddi olmayan duran varlıklar) elde
edilmesine yönelik olarak dönem içerisinde katlanılan toplam
maliyetler.
71. Bir işletmenin bölüm bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel
esasının varlıklarının konumuna dayalı coğrafi bölümler olması ve de
müşterilerinin konumunun varlıklarının konumundan farklı olması
durumunda; işletme dışı müşterilere yapılan satışlardan elde edilen
bölüm hasılatı, işletme dışı müşterilere yapılan satışlardan elde
edilen toplam işletme hasılatının %10’u veya daha fazlası olan
müşterilerin konumuna dayalı her bir coğrafi bölüm için, işletme
dışı müşterilere yapılan satışlardan elde edilen bölüm hasılatının
da açıklanması gerekir.
72. Bir işletmenin bölüm bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel
esasının müşterilerinin konumuna dayalı coğrafi bölümler olması ve
işletme varlıklarının müşterilerinden farklı coğrafi bölgelerde
bulunması durumunda; bölüm varlıkları veya işletme dışı müşterilere
yapılan satışlardan elde edilen bölüm hasılatı, ilgili konsolide
tutarların veya işletmenin kendi toplam tutarlarının %10’u veya daha
fazlası olan varlıkların konumuna dayalı her bir coğrafi bölüm için,
aşağıdaki bölüm bilgilerinin açıklanması gerekir:
(a) Varlıkların coğrafi konumuna göre bölüm varlıklarının defter
değeri ve
(b) Varlıkların coğrafi konumu itibariyle, bir dönemden daha uzun
bir süre kullanılması beklenen bölüm varlıklarının (maddi duran
varlıklar ve maddi olmayan duran varlıklar) elde edilmesine yönelik
olarak dönem içerisinde katlanılan toplam maliyetler
Örnek bölüm açıklamaları
73. Ek B2; bu Standardın zorunlu kıldığı temel ve ikincil raporlama
esaslarına ilişkin açıklama örneklerini içerir.
Dipnotlara ilişkin diğer hususlar
74. İşletme yönetim kuruluna ya da işletme yönetimine bilgi
raporlanan bir faaliyet alanı ya da coğrafi bölümün, gelirlerinin
çoğunluğunu başka bölümlere yapılan satışlardan elde etmesi
nedeniyle raporlanabilir bölüm olarak kabul edilmemesi, ancak bu
bölümlerin işletme dışı müşterilere yapılan satışlardan edinilen
hasılatının işletme dışı tüm müşterilere yapılan satışlardan elde
edilen toplam hasılatın yüzde 10 veya fazlası olması halinde;
işletme söz konusu durumu ve (a) işletme dışı müşterilere yapılan
satışlardan elde edilen bölüm hasılatı ile (b) işletme içi diğer
bölümlere yapılan satışlardan edinilen satış hasılatı tutarlarını
açıklamakla yükümlüdür.
75. Diğer bölümler ile gerçekleştirilen işlemlerden elde edilen
bölüm gelirlerinin ölçülmesi ve raporlamasında, bölümler arası
transferler, işletmenin bu transferleri fiyatlandırması sırasında
kullanmış olduğu esaslar çerçevesinde ölçülür. Bölümler arası
transferlerin fiyatlandırma esasları ve bunlardaki herhangi bir
değişiklik finansal tablolarda açıklanır.
76. Bölüm raporlamasına yönelik olarak benimsenen muhasebe
politikalarında meydana gelen ve bölüm bilgileri üzerinde önemli bir
etkisi olan değişiklikler kamuoyuna açıklanır ve karşılaştırma
amaçlı olarak sunulan önceki dönem bölüm bilgileri, yapılması mümkün
olmayan durumlar dışında, yeniden düzenlenir. Bu tür açıklamalar;
değişikliğin niteliğine ilişkin bir açıklama, değişikliğin
sebepleri, karşılaştırılabilir bilgilerin yeniden düzenlendiğine
veya bunun mümkün olmadığına ve makul olarak tespit edilebilir
olması durumunda değişikliğin finansal etkisini içerir. İşletme
tarafından bölümlerin tanımlarında değişiklik yapılması ve önceki
dönem için yeniden düzenlenecek bilgilerin hazırlanmasının mümkün
olmadığı durumlarda; eski ve yeni esasların her ikisi uyarınca
belirlenen bölüm bilgileri, bölümlerin tanımlamalarında değişiklik
yapılan yıl içerisinde karşılaştırma amaçlı olarak açıklanır.
77. İşletme tarafından uygulanan muhasebe politikalarındaki
değişiklikler TMS 8’de açıklanmıştır. TMS 8, sadece, bir Standart
veya yorum tarafından gerekli kılınmış olması ya da değişikliğin
işletmenin finansal tablolarındaki olay ve durumların daha güvenilir
ve yararlı şekilde gösterilmesiyle sonuçlanması durumunda, muhasebe
politikalarında değişiklik yapılmasını gerektirir.
78. Bölüm bilgilerini etkileyecek, işletme genelinde uygulanan
muhasebe politikalarındaki değişiklikler TMS 8’e göre
değerlendirilir. Yeni bir Standart ya da Yorum aksini belirtmedikçe,
TMS 8’e göre:
(a) İlgili değişikliğin birikimli ya da dönemsel etkisini belirlemek
mümkün olduğu sürece, muhasebe politikasındaki bir değişiklik
geçmişe yönelik olarak uygulanır ve geçmiş dönem bilgileri yeniden
düzenlenir;
(b) Geçmişe yönelik uygulamanın sunulan her dönem için yapılmasının
mümkün olmaması durumunda, yeni muhasebe politikası, mümkün olan en
erken tarihten itibaren uygulanır; ve
(c) Yeni muhasebe politikasının kümülatif etkisini cari dönem başı
itibariyle belirlemek mümkün değil ise, söz konusu politika mümkün
olan en erken tarihten itibaren uygulanır.
79. Muhasebe politikalarındaki bazı değişikliler özellikle bölüm
raporlaması ile ilişkilidir. Bölümlerin tanımlamaları ile gelir ve
giderlerin bölümlere dağıtılma esaslarında meydana gelen
değişiklikler buna örnek olarak verilebilir. Bu tür değişiklikler;
işletme düzeyinde raporlanan toplam finansal bilgilerde herhangi bir
değişiklik yapmasa dahi, bölüm bilgileri üzerinde önemli bir etkide
bulunabilir. Değişikliklerin finansal tablo kullanıcıları tarafından
anlaşılabilmesi ve eğilimlerin değerlendirilebilmesi için;
karşılaştırma amaçlı olarak finansal tablolara dahil edilen önceki
dönem bölüm bilgileri, mümkün ise yeni muhasebe politikasının
etkilerini yansıtacak şekilde yeniden düzenlenir.
80. Paragraf 75, bölüm raporlaması amaçları açısından, bölümler
arası transferlerin, işletmenin bu transferleri fiyatlandırması
sırasında kullanmış olduğu esaslar çerçevesinde ölçülmesini gerekli
kılmıştır. İşletmenin bölümler arası transferlerin gerçek olarak
fiyatlandırmasında fiilen kullandığı yöntemi değiştirmiş olması
durumunda, bu değişiklik, Paragraf 76 kapsamında geçmiş dönem bölüm
bilgilerinin yeniden düzenlenmesini gerektiren bir muhasebe
değişikliği değildir; ancak Paragraf 75 uyarınca ilgili değişiklik
kamuoyuna açıklanır.
81. Finansal tablolarda veya finansal raporların başka bir yerinde
aksi belirtilmiş olmadıkça, işletme, temel ve ikincil bölüm
raporlama esaslarının her ikisi için de, faaliyet alanı içerisinde
hangi mal ve hizmet türleri bulunduğunu ve raporlanabilir her bir
coğrafi bölümün içeriğini gösterir.
82. Talep kaymaları, girdi maliyetleri ya da diğer üretim
faktörlerindeki değişiklikler ve faaliyet alanıyla ilgili alternatif
mal ve süreçlerin gelişiminin etkisinin değerlendirilebilmesi için,
ilgili bölümün kapsadığı faaliyetlerin bilinmesi gereklidir. Aynı
şekilde, ekonomik ve politik çevrede meydana gelen değişikliklerin
bir coğrafi bölüme ilişkin risk ve getiri oranları üzerindeki
etkisinin değerlendirilebilmesi için de, ilgili coğrafi bölümün
yapısının bilinmesi gerekir.
83. Daha önce raporlanan bölümlerin sayısal alt sınırları sağlayamaz
hale gelmesi durumunda, söz konusu bölümler ayrı olarak raporlanmaz.
İlgili alt sınırların karşılanamaması, örneğin talepteki azalma,
yönetim stratejisindeki değişiklik veya bölümün faaliyetlerinin
kısmen satılması ya da diğer bölümlerle birleştirilmesi gibi
nedenlerden meydana gelebilir. Daha önce raporlanan bir bölümün
raporlanmasına son verilmesinin sebepleri hakkında yapılacak bir
açıklama, azalan talep ve işletme stratejilerindeki değişikliklere
ilişkin beklentilerin onaylanması açısından yararlı olabilir.
|
|
